Cách tính đơn giá nhập kho thành phẩm theo phương pháp bình quân

Trong doanh nghiệp sản xuất, đơn giá nhập kho thành phẩm không phải lúc nào cũng được xác định bằng cách lấy tổng chi phí chia cho số lượng sản phẩm hoàn thành.

Nếu cuối kỳ vẫn còn sản phẩm dở dang, kế toán phải quy đổi số sản phẩm dở dang này thành sản lượng hoàn thành tương đương. Trên cơ sở đó mới xác định được chính xác giá thành của sản phẩm hoàn thành và giá trị sản phẩm dở dang cuối kỳ.

Phương pháp này thường được gọi đầy đủ là phương pháp bình quân có tính sản lượng hoàn thành tương đương.

1. Công thức tính đơn giá nhập kho thành phẩm

Đơn giá tương đương của từng khoản mục chi phí được xác định như sau:

Đơn giá tương đương của từng khoản mục chi phí

(Chi phí dở dang đầu kỳ + Chi phí phát sinh trong kỳ được tính vào giá thành)/(chia cho)
(Số lượng sản phẩm hoàn thành trong kỳ + Số lượng sản phẩm dở dang cuối kỳ × Tỷ lệ hoàn thành tương đương)

Sau khi tính riêng từng khoản mục, giá thành của một đơn vị sản phẩm hoàn thành được xác định:

Giá thành đơn vị thành phẩm
= Đơn giá chi phí nguyên vật liệu trực tiếp + Đơn giá chi phí nhân công trực tiếp + Đơn giá chi phí sản xuất chung

Như vậy, không nên lấy toàn bộ chi phí sản xuất chia chung cho một sản lượng tương đương duy nhất nếu mức độ hoàn thành của từng khoản mục chi phí khác nhau.

2. Vì sao phải tính riêng từng khoản mục chi phí?

Việc xác định sản lượng hoàn thành tương đương phải được thực hiện riêng cho từng khoản mục chi phí, thông thường gồm:

• Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp – TK 621;
• Chi phí nhân công trực tiếp – TK 622;
• Chi phí sản xuất chung – TK 627.

Lý do là mức độ hoàn thành của từng khoản mục có thể không giống nhau.

Ví dụ, doanh nghiệp đưa toàn bộ nguyên vật liệu vào sản xuất ngay từ đầu quy trình nhưng đến cuối kỳ sản phẩm mới hoàn thành 50% về nhân công và chi phí sản xuất chung. Khi đó:

• Tỷ lệ hoàn thành của nguyên vật liệu có thể là 100%;
• Tỷ lệ hoàn thành của nhân công là 50%;
• Tỷ lệ hoàn thành của chi phí sản xuất chung là 50%.

Do đó, mỗi khoản mục chi phí sẽ có một sản lượng hoàn thành tương đương và một đơn giá riêng.

3. Ví dụ tính đơn giá nhập kho thành phẩm

Trong tháng, doanh nghiệp có:

• Sản phẩm hoàn thành nhập kho: 1.000 sản phẩm;
• Sản phẩm dở dang cuối kỳ: 200 sản phẩm;
• Nguyên vật liệu đã đưa vào từ đầu quy trình: hoàn thành 100%;
• Nhân công và chi phí sản xuất chung của sản phẩm dở dang: hoàn thành 50%.

Tổng chi phí dở dang đầu kỳ và chi phí phát sinh trong kỳ được tính vào giá thành gồm:

Khoản mục chi phí	Số tiền
Nguyên vật liệu trực tiếp	120.000.000 đồng
Nhân công trực tiếp	66.000.000 đồng
Chi phí sản xuất chung	44.000.000 đồng

Bước 1: Xác định sản lượng hoàn thành tương đương

Đối với nguyên vật liệu trực tiếp:

1.000 + 200 × 100% = 1.200 sản phẩm tương đương

Đối với nhân công trực tiếp:

1.000 + 200 × 50% = 1.100 sản phẩm tương đương

Đối với chi phí sản xuất chung:

1.000 + 200 × 50% = 1.100 sản phẩm tương đương

Bước 2: Tính đơn giá từng khoản mục

Đơn giá nguyên vật liệu trực tiếp:

120.000.000 / 1.200 = 100.000 đồng

Đơn giá nhân công trực tiếp:

66.000.000 / 1.100 = 60.000 đồng

Đơn giá chi phí sản xuất chung:

44.000.000 / 1.100 = 40.000 đồng

Bước 3: Tính giá thành một sản phẩm hoàn thành

100.000 + 60.000 + 40.000 = 200.000 đồng/sản phẩm

Giá trị 1.000 sản phẩm hoàn thành nhập kho:

1.000 × 200.000 = 200.000.000 đồng

Giá trị sản phẩm dở dang cuối kỳ:

• Nguyên vật liệu: 200 × 100% × 100.000 = 20.000.000 đồng;
• Nhân công: 200 × 50% × 60.000 = 6.000.000 đồng;
• Chi phí sản xuất chung: 200 × 50% × 40.000 = 4.000.000 đồng.

Tổng giá trị sản phẩm dở dang cuối kỳ:

20.000.000 + 6.000.000 + 4.000.000
= 30.000.000 đồng

4. Trường hợp doanh nghiệp sản xuất nhiều loại sản phẩm

Nếu một quy trình sản xuất tạo ra nhiều loại sản phẩm, kế toán phải thực hiện theo nguyên tắc:

Chi phí nào xác định riêng được cho từng sản phẩm thì tập hợp trực tiếp cho sản phẩm đó.

Đối với chi phí phát sinh chung cho nhiều sản phẩm mà không thể tách riêng, doanh nghiệp phải lựa chọn tiêu thức phân bổ phù hợp và áp dụng nhất quán giữa các kỳ.

Một số tiêu thức thường được sử dụng gồm:

• Hệ số quy đổi sản phẩm;
• Giá thành định mức;
• Định mức tiêu hao nguyên vật liệu;
• Số giờ lao động trực tiếp;
• Số giờ máy hoạt động;
• Sản lượng sản phẩm;
• Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp.

Không có một tiêu thức phân bổ chung phù hợp với mọi doanh nghiệp. Tiêu thức được lựa chọn phải phản ánh tương đối hợp lý mức độ sử dụng chi phí của từng sản phẩm. Chuẩn mực kế toán về hàng tồn kho cũng yêu cầu chi phí chung của quy trình tạo ra nhiều sản phẩm phải được phân bổ theo tiêu thức phù hợp và nhất quán giữa các kỳ.

5. Hạch toán chi phí sản xuất và nhập kho thành phẩm

Kết chuyển chi phí trong phạm vi bình thường

Cuối kỳ, phần chi phí được tính vào giá thành sản phẩm được kết chuyển:

Nợ TK 154 – Chi phí sản xuất, kinh doanh dở dang
Có TK 621 – Chi phí nguyên liệu, vật liệu trực tiếp
Có TK 622 – Chi phí nhân công trực tiếp
Có TK 627 – Chi phí sản xuất chung

Hạch toán chi phí vượt trên mức bình thường

Phần chi phí nguyên vật liệu trực tiếp và chi phí nhân công trực tiếp vượt trên mức bình thường không được tính vào giá thành sản phẩm mà phải ghi nhận ngay vào giá vốn hàng bán:

Nợ TK 632 – Giá vốn hàng bán
Có TK 621 – Chi phí nguyên liệu, vật liệu trực tiếp
Có TK 622 – Chi phí nhân công trực tiếp

Theo hướng dẫn của Thông tư 99, TK 621 và TK 622 đều phải tách phần chi phí vượt trên mức bình thường để kết chuyển vào TK 632, không tập hợp vào TK 154.

Hạch toán chi phí sản xuất chung

Đối với chi phí sản xuất chung, cần phân biệt:

• Chi phí sản xuất chung biến đổi được phân bổ theo chi phí thực tế phát sinh;
• Chi phí sản xuất chung cố định được phân bổ dựa trên công suất bình thường;
• Phần chi phí sản xuất chung cố định không được phân bổ do sản lượng thực tế thấp hơn công suất bình thường phải ghi nhận vào TK 632.

Bút toán:

Nợ TK 154 – Phần chi phí sản xuất chung được phân bổ
Nợ TK 632 – Phần chi phí sản xuất chung cố định không được phân bổ
Có TK 627 – Chi phí sản xuất chung

Nguyên tắc này phù hợp với Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 02 về hàng tồn kho và hướng dẫn TK 154 theo Thông tư 99.

Khi sản phẩm hoàn thành nhập kho

Căn cứ vào giá thành sản xuất thực tế của sản phẩm hoàn thành, kế toán ghi:

Nợ TK 155 – Sản phẩm
Có TK 154 – Chi phí sản xuất, kinh doanh dở dang

Theo hệ thống tài khoản của Thông tư 99, tên của TK 155 là “Sản phẩm”. Trong thực tế, bút toán trên thường được gọi là bút toán nhập kho thành phẩm.

6. Lưu ý về chi phí “vượt định mức”

Không nên hiểu máy móc rằng cứ phát sinh cao hơn định mức nội bộ là phải chuyển toàn bộ phần chênh lệch vào TK 632.

Thuật ngữ kế toán chính xác là chi phí vượt trên mức bình thường. Định mức là một trong những căn cứ để doanh nghiệp xác định mức bình thường, nhưng kế toán vẫn phải xem xét:

• Định mức đã được xây dựng phù hợp với thực tế sản xuất hay chưa;
• Có thay đổi về công nghệ, chất lượng nguyên vật liệu hoặc quy trình sản xuất hay không;
• Phần chênh lệch phát sinh do hao hụt bất thường, sản phẩm hỏng, quản lý yếu kém hay do nguyên nhân khách quan;
• Công suất thực tế có thấp hơn công suất bình thường hay không.

Chỉ phần chi phí được xác định là phát sinh trên mức bình thường mới không được tính vào giá thành sản phẩm và phải ghi nhận ngay vào TK 632.

Kết luận

Khi tính đơn giá nhập kho thành phẩm theo phương pháp bình quân, kế toán cần thực hiện đúng ba nguyên tắc:

Thứ nhất, sản phẩm dở dang cuối kỳ phải được quy đổi thành sản lượng hoàn thành tương đương.

Thứ hai, việc tính toán phải thực hiện riêng theo từng khoản mục chi phí, vì tỷ lệ hoàn thành của nguyên vật liệu, nhân công và chi phí sản xuất chung có thể khác nhau.

Thứ ba, chỉ những chi phí phát sinh trong phạm vi bình thường mới được tính vào giá thành sản phẩm. Phần chi phí vượt trên mức bình thường hoặc chi phí sản xuất chung cố định không được phân bổ phải được ghi nhận vào TK 632.

Sáng Nguyễn